Специальные налоговые режимы в 2017 году: плюсы и минусы применения

Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)

Напомним, что ЕНВД может применяться в отношении таких видов деятельности, как оказание бытовых услуг населению, розничная торговля (если площадь торгового зала магазина не превышает 150 м2), грузоперевозки (при использовании не более 20 автомобилей) и пр. (п. 2 ст. 346.27 НК РФ).

С 2017 года бизнесу стало выгоднее применять ЕНВД. Объясняется это тем, что плательщики ЕНВД будут переходить на использование онлайн-касс с 01.07.2018 г., т.е. на год позже других налогоплательщиков (п. 7 ст. 7 Федерального закона от 03.07.2016 N 290-ФЗ).

Однако не стоит забывать, что плательщики ЕНВД при денежных расчетах наличными либо с использованием платежных карт обязаны выдавать по требованию клиента документ, подтверждающий оплату (Письмо Минфина России от 31.03.2017 N 03-01-15/18804). Нужно учесть, что при оказании услуг населению плательщик ЕНВД обязан выдавать клиенту исключительно БСО, оформленный в порядке, установленном Постановлением Правительства РФ от 06.05.2008 N 359 (Постановление Верховного Суда РФ от 11.02.2016 N 301-АД15-14856).

В случае совмещения организацией двух режимов, например, ЕНВД и УСН, уже в 2017 нужно применять онлайн-ККТ в отношении выручки, полученной в рамках УСН.

Также отметим, что розничные продавцы алкоголя (включая продажу алкоголя в рамках оказания услуг общественного питания), применяющие ЕНВД, обязаны применять ККТ с 31.03.2017 г. (п. 10 ст. 16 Федерального закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ; Письмо Минфина России от 31.03.2017 N 03-01-15/19106).

Основными плюсами применения ЕНВД в 2017 году остаются:

-  отсутствие налогового учета, простота расчета и декларирования налога;

- предсказуемая и стабильная налоговая нагрузка (применение режима продлено до 2020 г. - Федеральный закон от 02.06.2016 N 178-ФЗ), не зависящая от реального размера доходов, что актуально для высокодоходного бизнеса.

Минусом применения данного режима является ограниченный перечень видов деятельности, подлежащих переводу на ЕНВД (п. 2 ст. 346.26 НК РФ), причем этот перечень может быть еще больше сокращен местными органами власти (пп. 2 п. 3 ст. 346.26 НК РФ). Также ограничивает применение данного режима лимит средней численности работников плательщика ЕНВД, установленный в размере 100 человек (пп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ).

ПРИМЕР 1

ООО «Грузовик» осуществляет грузовые автоперевозки в Санкт-Петербурге. Деятельность осуществляется с использованием 12 грузовых автомобилей. Доход за отчетный период составил 9 млн. руб. Расходы составили 5,6 млн. руб., в т.ч. 2 млн. руб. – зарплата.

Расчет ЕНВД производится по формуле: ЕНВД = (БД * ФП * К1 * К2 * 15%), где: БД — базовая доходность по определённому виду деятельности; ФП — физический показатель деятельности (количество грузовых автомобилей); К1 — коэффициент-дефлятор, устанавливаемый Правительством РФ; К2 — корректирующий коэффициент, устанавливаемый органами местного самоуправления; 15% — налоговая ставка ЕНВД.

Если ООО «Грузовик» будет применять ЕНВД, то налог за каждый месяц деятельности составит 19 418 руб.   (6 000 руб. * 12 * 1,798 * 1 * 15%). Годовая сумма налога составит 233 016 руб. Компания может уменьшить сумму налога при применении ЕНВД на сумму страховых взносов с оплаты труда в пределах 50% от суммы налога при применении ЕНВД. ООО «Грузовик» уплатит за год страховых взносов на сумму 600 тыс. руб. (2 млн. руб. * 30%).

Таким образом, сумма ЕНВД к уплате за год составит 116 508 руб. (233 016 руб. * 50%).

При выборе общей системы налогообложения (далее – ОСНО) ООО «Грузовик» заплатит за год налог на прибыль в размере 680 000 руб. ((9 000 000 - 5 600 000) * 20%).

При выборе УСН (объект налогообложения «доходы минус расходы») ООО «Грузовик» заплатит за год налог в размере 238 000 руб. ((9 000 000 – 5 600 000) * 7%) с учетом того, что в Санкт-Петербурге при применении УСН с объектом «доходы минус расходы» установлена ставка налога 7% (ст. 1 Закона Санкт-Петербурга от 05.05.2009 г. № 185-36.

При выборе УСН (объект налогообложения «доходы») ООО «Грузовик» заплатит за год налог (с учетом уменьшения на сумму страховых взносов в пределах 50% от суммы налога) в размере 270 000 руб. (9 000 000 * 6% * 0,5).

Пример показывает, что применение ЕНВД в данной ситуации позволяет в 2 раза снизить налоговое бремя по сравнению с альтернативными налоговыми режимами.

Применение ЕНВД, чаще всего, выгодно компаниям, чьими покупателями (заказчиками) являются физические лица или малый бизнес: розничной торговле, перевозчикам и т.п. А если заказчиками выступают плательщики НДС, то ЕНВД может стать препятствием для работы с такими клиентами. Дело в том, что плательщики ЕНВД освобождены от уплаты НДС по облагаемой НДС деятельности (п. 4 ст. 346.26 НК РФ) и не выставляют счета-фактуры своим клиентам. Соответственно, заказчики не имеют право на вычет НДС со стоимости услуг контрагента на ЕНВД. Чтобы не потерять таких заказчиков, плательщик ЕНВД должен либо выставить счет-фактуру, заплатив в бюджет НДС по такой сделке (пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ), либо существенно снизить цену на свои услуги по сравнению с конкурентами, являющимися плательщиками НДС.

ПРИМЕР 2

ООО «Констант» занимается торговлей в рамках ОСНО. ООО «Констант» продало товар по цене 35 400 руб. (в т.ч. НДС 5 400 руб.).

Расчет НДС и налога на прибыль к уплате ООО «Констант», если этот товар приобретен:

Вариант 1 - у покупателя - плательщика НДС за 29 500 руб. (в том числе НДС 4 500 руб.);

Вариант 2 - у покупателя – плательщика ЕНВД за 25 000 руб. (без НДС).

Для упрощения примера рассмотрим расходы только на покупку товара.

Вариант 1. ООО «Констант» при отгрузке товара начисляет НДС в размере 5 400 руб. и применяет вычет НДС в сумме 4 500 руб. Таким образом, НДС к уплате составит 900 руб. (5 400 руб. – 4 500 руб.).

Налоговый доход от продажи товара составит 30 000 руб. (35 400 руб. – 5 400 руб.), налоговый расход - 25 000 руб. (29 500 руб. – 4 500 руб.). Налог на прибыль, уплачиваемый ООО «Констант», составит 1 000 руб. ((30 000 руб. – 25 000 руб.) * 20%).

Итого НДС и налог на прибыль к уплате от продажи товара составят 1 900 руб. (900 руб. + 1 000 руб.).

Вариант 2. ООО «Констант» при отгрузке товара начисляет НДС в размере 5 400 руб., вычет НДС отсутствует. Таким образом, НДС к уплате составит 5 400 руб.

Налоговый доход от продажи товара составит 30 000 руб. (35 400 руб. – 5 400 руб.), налоговый расход - 25 000 руб. Налог на прибыль, уплачиваемый ООО «Констант», составит 1 000 руб. ((30 000 руб. – 25 000 руб.) * 20%).

Итого НДС и налог на прибыль к уплате от продажи товара составят 6 400 руб. (5 400 руб. + 1 000 руб.), т.е. на 4 500 руб. больше, чем в варианте 1.

Однако при покупке товара у плательщика ЕНВД его цена составила на те же 4 500 руб. меньше. Т.е. общий расход ООО «Констант» в виде налоговых платежей и оплаты товара поставщику сравнялся в обоих вариантах при условии, что цена покупки товара у поставщика на ЕНВД ниже цены аналогичного товара у поставщика на ОСНО на сумму, сопоставимую с размером НДС в цене товара поставщика на ОСНО.

Упрощенная система налогообложения (УСН)

К преимуществам применения УСН относится, прежде всего, зависимость налоговой нагрузки от реально полученных доходов (п. 1 ст. 346.18 НК РФ). Чем меньше размер полученного дохода, тем меньше налог, что актуально для низкомаржинального бизнеса. Дело в том, что при выборе объекта налогообложения «доходы минус расходы» налоговая база может быть уменьшена на расходы компании, указанные в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ. Такой объект обложения УСН будет выгоден тем, кто несет значительные затраты на осуществление деятельности – например, торговым организациям. Причем годовой налоговый убыток (превышение расходов над доходами) позволит уплатить минимальный налог в размере 1% от выручки (п. 6 ст. 346.18 НК РФ). И на сумму такого убытка можно будет уменьшить налоговую базу по УСН в пределах 10 лет с даты получения убытка (п. 7 ст. 346.18 НК РФ).

Основными плюсами применения УСН в 2017 году остаются:

- практически неограниченный (в отличие от ЕНВД) перечень видов деятельности, позволяющих применять УСН;

- простота налогового учета, т.к. все записи ведутся в одном регистре – Книге учета доходов и расходов (ст. 346.24 НК РФ) и декларирования (отчет по УСН в налоговый орган сдается 1 раз в год – п. 1 ст. 346.23 НК РФ);

- возможность применения льготных тарифов страховых взносов, при осуществлении видов деятельности, указанных в пп. 5 п. 1 ст. 427 НК РФ и размере годовой выручки в пределах 79 млн. руб. (пп. 3 п. 2 ст. 427 НК РФ).

Однако у системы УСН существуют и ограничения, основными из которых являются:

- ограничение выручки суммой в 150 млн. руб. (п. 4 ст. 346.13 НК РФ);

- запрет наличия в уставном капитале доли другой организации, превышающей 25% (пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ);

- лимит среднесписочной численности работников в размере 100 человек (пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ);

- ограничение остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов суммой в 150 млн. руб. (пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

С 2018 года переходить на УСН смогут организации, чьи доходы за 9 месяцев предшествующего года не превысили 112,5 млн. рублей.

Региональные власти вправе снижать ставки УСН до 1% для объекта «доходы» и 5% для объекта «доходы минус расходы» (п.п. 1 и 2 ст. 346.20 НК РФ), что нужно учитывать при выборе системы налогообложения.

Применение данного режима налогообложения, чаще всего, выгодно компаниям, чьими покупателями (заказчиками) являются физические лица или малый бизнес в случае:

-  осуществления деятельности, которая не переводится на ЕНВД (например, розничной торговле через магазин с площадью торгового зала свыше 150 м²);

- осуществления деятельности в регионе, не установившем возможность применения ЕНВД в отношении деятельности компании (например, в Москве возможность применения ЕНВД отсутствует);

- осуществления деятельности в регионе с пониженной ставкой налога при применении УСН (например, в Санкт-Петербурге установлена пониженная ставка 7% для УСН с объектом «доходы минус расходы»).

ПРИМЕР 3

Московская торговая компания выбирает между УСН и ОСНО. Налоговый доход компании за календарный год составляет 24 млн. руб., налоговые расходы - 12 млн. 600 тыс. рублей.

Таким образом, экономия налога при применении УСН (даже без учета НДС) составляет более 500 тыс. руб.  

Если заказчиками (покупателями) выступают плательщики НДС, то перед плательщиком УСН встает вопрос о выставлении счетов-фактур таким клиентам или существенного снижения стоимости товаров (работ, услуг), аналогичный тому, что мы рассмотрели выше при анализе ЕНВД (см. Пример 2).

Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН):

Применение данного налогового режима актуально для компаний (ИП), занимающихся сельским хозяйством, как то:

- занимающимся производством и переработкой сельхозпродукции (пп. 1 п. 2 ст. 346.2 НК РФ);

- оказывающим услуги сельхозпроизводителям (пп. 2 п. 2 ст. 346.2 НК РФ);

- рыбохозяйственным организациям, ИП (пп. 2 п. 2.1 ст. 346.2 НК РФ) и пр.

Для применения ЕСХН налогоплательщик должен соблюдать критерий выручки – сумма доходов от сельхоздеятельности должна составлять не менее 70% общей выручки организации. По вопросу расчета размера выручки от производства и переработки сельхозпродукции нередко возникают судебные споры. Например,  Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 28.02.2017 г. по делу № А54-6023/2015 было признано неправомерным применение ЕСХН в связи с тем, что налогоплательщик ошибочно включил в выручку для целей ЕСХН доход от реализации сахара, который не является сельхозпродукцией для целей ЕСХН (Постановление Правительства РФ от 25.07.2006 г. N 458). 

Применение данного режима налогообложения, чаще всего, выгодно сельхозструктурам, чьими покупателями (заказчиками) являются физические лица или компании, не уплачивающие НДС, если при существенной выручке деятельность компании низкодоходна. Дело в том, что плательщики ЕСХН имеют право учитывать ограниченный перечень расходов (п. 2 ст. 346.5 НК РФ) также, как плательщики УСН с объектом «доходы минус расходы», при этом ставка налога при применении ЕСХН составляет 6% (п. 1 ст. 346.8 НК РФ), т.е. аналогична применению УСН с объектом «доходы».

К плюсам данного режима относятся также:

- отсутствие ограничений по сумме доходов, количеству работников или стоимости активов;

- возможность уплачивать налог двумя платежами каждое полугодие (п. 2 ст. 346.7, п. 2 ст. 346.9 НК РФ), тогда как плательщики УСН и ЕНВД уплачивают налог ежеквартально;

- представление налоговой декларации только по итогам года (пп. 1 п. 2 ст. 346.10 НК РФ);

- отсутствие требований к отдельному ведению налогового учета для организаций, а для ИП – ведение одного регистра налогового учета – Книги учета доходов и расходов (п. 8 ст. 346.5 НК РФ).

Если заказчиками (покупателями) выступают плательщики НДС, то перед плательщиком ЕСХН встает вопрос о выставлении счетов-фактур таким клиентам или существенного снижения стоимости товаров (работ, услуг), аналогичный тому, что мы рассмотрели выше при анализе ЕНВД (см. Пример 2).

ПРИМЕР 4

Сельхозкомпания города Ставрополь в налоговом периоде получила налоговый доход от сельскохозяйственной деятельности в размере 32,15 млн. руб. Расходы, учитываемые для целей ЕСХН, составили 27,2 млн. руб. В таблице рассмотрены налоговые последствия в части налога с доходов при выборе такой компанией ЕСХН или УСН.

Таким образом, применение ЕСХН для низкомаржинальной сельхозкомпании с относительно высокой выручкой гораздо выгоднее с налоговой точки зрения, чем применение УСН.

Чем мы можем быть полезны?

Налоговое моделирование - одна из услуг, которую вот уже 25 лет успешно предоставляет компания Камертон-АК. Если Вы заинтересованы в том, чтобы Ваши деньги работали на Ваш бизнес, а не уходили из него, то мы знаем, чем помочь Вам!