Как получить имущество и имущественные права при ликвидации КИК до 01.01.2018 без налогов

Светлана Дорн - руководитель практики аудита

Управляющий партнер. Руководитель практики аудита.

При ликвидации КИК бенефициар получает все то, что было оформлено на КИК. Самые распространенные случаи:

• недвижимость;
• ценные бумаги;
• права требования по различным договорам;
• доли в уставном капитале российских компаний.

После того, как бенефициар получит эти активы, он может оставить их в своем распоряжении либо продать. Соответственно, момент (моменты) возникновения налоговой базы по НДФЛ в зависимости от дальнейшей судьбы полученных активов можно представить следующим образом:

Рассмотрим порядок получения каждой налоговой преференции.

Освобождение от НДФЛ при получении имущества (имущественных прав) при ликвидации КИК

Согласно пп. 60 ст. 217 НК РФ освобождаются от НДФЛ доходы физического лица в виде стоимости имущества (имущественных прав), полученные при ликвидации иностранной компании учредителем или контролирующим лицом.

Для реализации права на освобождение предусмотрено два условия, которые должны выполняться одновременно:

1. Процедура ликвидации завершена до 01.01.2018
2. В налоговый орган представлен следующий пакет документов:

• налоговая декларация (3-НДФЛ), в которой отражены доходы, полученные при ликвидации иностранной компании;
• заявление об освобождении таких доходов от налогообложения (заявление составляется в произвольной форме, но в нем должны быть указаны характеристики полученного имущества (имущественных прав) и ликвидированной иностранной компании);
• документы, содержащие сведения о стоимости имущества (имущественных прав) по данным учета ликвидируемой иностранной компании на дату получения имущества (имущественных прав).

Следует отметить, что в пп. 60 ст. 217 НК РФ не конкретизировано, о каких именно документах идет речь. Вместе с тем, согласно Международным стандартам составления финансовой отчетности, стоимость имущества отражается в отчете о финансовом положении (IAS 1 «Представление финансовой отчетности»).

Вероятно, в рамках камеральной проверки налоговые органы запросят дополнительно:

• Документы, подтверждающие ликвидацию КИК 

Ликвидация должна быть официальной в соответствии с порядком, установленным законодательством страны инкорпорации.

Факт принятия решения о ликвидации организации подтверждается документами, предусмотренными законодательством той страны, в которой зарегистрирована ликвидируемая организация (Письма Минфина России от 26.11.2015 N 03-04-05/68785, от 28.10.2015 N 03-04-05/61820).

По завершении процедуры добровольной ликвидации, как правило, выдается документ Certificate of dissolution. Для целей освобождения от НДФЛ этот документ должен быть датирован не позднее 01.01.2018.

• Документы, подтверждающие дату получения имущества (имущественных прав)

Таким документом может быть акт приема-передачи, в котором указаны все существенные характеристики передаваемого имущества (имущественных прав).

В случае передачи видов имущества, в отношении которых установлена обязанность регистрации перехода права собственности, дата получения дохода определяется как день регистрации права на соответствующее имущество (Письмо Минфина России от 14.11.2016 N 03-04-05/66677, Письмо Минфина России от 16.08.2016 N 03-04-05/47871).

Напомним, что именно на дату получения имущества (имущественных прав) должны быть составлены документы, подтверждающие стоимость активов. Следовательно, эта дата может быь подтверждена следующими документами:

• акт приема-передачи (Transferandacceptancecertificate), в котором указаны все существенные характеристики передаваемого имущества (имущественных прав);
• свидетельство о государственной регистрации (если права подлежат государственной регистрации).

При предоставлении в налоговый орган все документы на иностранном языке должны быть переведены на русский. Рекомендуем апостилировать рассмотренные документы и сделать нотариально заверенный перевод.

Когда подавать декларацию и пакет документов

Декларация 3-НДФЛ должна быть представлена в налоговый орган до 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 229 НК РФ).

Чтобы использовать право на освобождение от НДФЛ иностранная организация должна быть ликвидирована до 01.01.2018. Следовательно, дата получения дохода физического лица будет не позднее 2017 года. В таком случае подать декларацию следует не позднее 30.04.2018. В 2017 году (до 30.04.2017) подают декларацию те, кто ликвидировал КИК в 2016 году.

Письмом ФНС России от 19.07.2016 N БС-4-11/12971@ разъясняется следующее. Законодательством иностранного государства может быть предусмотрен различный порядок расчетов с учредителями, в том числе после завершения процедуры ликвидации. При этом момент получения доходов при ликвидации иностранной компании не влияет на право налогоплательщика на освобождение.Аналогичное мнение было высказано в Письме Минфина России от 01.07.2016 N 03-04-07/38526.

Имущественный вычет при дальнейшей продаже имущества (имущественных прав), полученных при ликвидации КИК

Согласно пп. 2.1 п. 2 ст. 220 НК РФ при продаже имущества (имущественных прав), полученных при ликвидации КИК, налогоплательщик вправе уменьшить доход от продажи на стоимость полученного имущества (имущественных прав), но не выше рыночной стоимости. Стоимость подтверждается данными учета иностранной компании.

Например. При ликвидации КИК была получена недвижимостью стоимостью 50 000 000 руб. Была подана декларация 3-НДФЛ, заявление на освобождение и финансовая отчетность иностранной компании, по данным которой стоимость недвижимости составляет 50 000 000 руб. Через год после ликвидации недвижимость продается за 58 000 000 руб., что соответствует текущей рыночной стоимости. В данном случае доход в виде 58 000 000 руб. подлежит уменьшению только на 50 000 000 руб.

Следует подчеркнуть, что рассматриваемый имущественный вычет применяется только в отношении доходов, связанных с дальнейшей продажей имущества (имущественных прав). В отношении других видов доходов, связанных с полученным имуществом (имущественными правами) вычет не применяется (Письмо Минфина России от 21.09.2015 N 03-04-05/54046).

Например. При ликвидации КИК бенефициар получил недвижимое имущество. Это недвижимое имущество бенефициар начал сдавать в аренду от своего имени. Доходы в виде получаемой арендной платы не подлежат уменьшению на имущественный вычет.

Интересная ситуация рассмотрена в упомянутом Письме Минфина России от 21.09.2015 N 03-04-05/54046. Бенефициар получил право требования по договору займа при ликвидации КИК. Возникает спорный вопрос о налоговых последствиях при возврате долга заемщиком бенефициару. В данном Письме сделан вывод о том, что имущественный вычет не применяется, и денежные средства, полученные от должника в рамках приобретенных им имущественных прав, подлежат налогообложению в установленном порядке.

Подобная спорная ситуация возникает также и в случае погашения ценных бумаг, полученных при ликвидации КИК (п. 13.2 ст. 214.1 НК РФ). В данном случае аналогично нет факта продажи имущественного права, а имеет место реализация имущественного права. Исходя из буквального прочтения имущественный вычет не применим. Однако существуют разъяснения в пользу налогоплательщиков. Так, в Письме Минфина России от 02.11.2016 N 03-04-05/64311 указано, что положения п. 13.2 ст. 214.1 НК РФ  применяются в том числе в целях налогообложения в случае погашения ценных бумаг